Il ritardo nei pagamenti della PA è forza maggiore per il versamento dei tributi? Ulteriori ragioni della non persuasiva posizione della Cassazione

L’ordinanza della Cassazione Civile Sez. 5, 9 maggio 2024, n. 12708 proprio non persuade e non può trovare consenso.

A seguito dell’intervento già proposto e critico sulla pronuncia, alcuni interlocutori hanno suggerito un maggior approfondimento alla luce, in particolare, della circostanza che quanto deciso dalla Cassazione rientra in un filone segnato da anni dalla giurisprudenza della Cgue.

Corretto. La Cassazione, in estrema sintesi, ha deciso sul ricorrere o meno della “forza maggiore” quale causa di non punibilità ai sensi dell’articolo 6, comma 5, del d.lgs 472/1997, decidendo che il ritardo nel pagamento di propri debiti da parte della PA nei confronti di un proprio appaltatore non possa costituire “forza maggiore”. Ciò in ragione della circostanza che “il ritardato pagamento della P.A. un fenomeno (purtroppo) ricorrente, ed essendo onere dell’imprenditore predisporre quanto necessario (accantonamenti, mutui) per poter versare il dovuto all’Erario, pur in presenza di significativi ritardi della P.A. nella corresponsione anche di cospicui importi”. E per giungere a questa conclusione, gli ermellini si sono rifatti alla risalente giurisprudenza della Cgue, che proprio sul tema della “forza maggiore” ha fissato alcuni punti fermi, ben rappresentati, tra le altre, dalla sentenza della Seconda Sezione del 18 dicembre 2007, Causa C-314/06 nei punti 23. e 24:

23. Secondo una giurisprudenza costante, creatasi in contesti diversi, come quello della regolamentazione agricola o delle regole relative ai termini per l’impugnazione di cui all’art. 45 dello Statuto della Corte di giustizia, la nozione di forza maggiore non si limita all’impossibilità assoluta, ma deve essere intesa nel senso di circostanze anormali e imprevedibili, indipendenti dall’operatore, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (v., in tal senso, sentenze 15 dicembre 1994, causa C195/91 P, Bayer/Commissione, Racc. pag. I5619, punto 31, nonché 17 ottobre 2002, causa C208/01, Parras Medina, Racc. pag. I8955, punto 19 e giurisprudenza ivi citata).

24. Ne risulta che, come già precisato dalla Corte, la nozione di forza maggiore comporta un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi (v., in tal senso, sentenza Bayer/Commissione, cit., punto 32, e ordinanza 18 gennaio 2005, causa C325/03 P, Zuazaga Meabe/UAMI, Racc. pag. I403, punto 25)”.

Basta, allora, appoggiarsi alle statuizioni della Cgue per modificare l’idea dell’erroneità dell’ordinanza della Cassazione, secondo la quale il ritardo dei pagamenti da parte della PA non possa costituire causa di non punibilità ai fini delle sanzioni tributarie?

Basterebbe, se della “forza maggiore” si desse quell’accezione che la stessa Cgue nega: ovvero di una situazione di totale ed assoluta imprevedibilità, tale da trasformare la forza maggiore da improbabile in qualcosa di sostanzialmente oggetto di un pregiudizio di impensabilità in quanto nella sostanza impossibile.

Ma, come visto sopra, la giurisprudenza eurocomunitaria nega che la forza maggiore si riconnetta ad una concezione assoluta dell’impossibilità della prestazione tributaria, per dare spazio ad una concezione di impossibilità “relativa”.

La forza maggiore discende da circostanze:

  1. anormali;
  2. imprevedibili,
  3. indipendenti dall’operatore,
  4. inevitabili malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso.

E sembra che tali circostanze debbano ricorrere integralmente, non alternativamente, perché si possa parlare di forza maggiore non assoluta, ma relativa.

Proprio perché le precauzioni sono da riferire al “caso”, le situazioni di non punibilità vanno esaminate con riferimento alla specifica situazione e allo specifico rapporto giuridico e non si prestano a regole generali valevoli ed applicabili sempre.

La causa di non punibilità, quindi, non considerabile in un certo caso, può essere, invece, presa in considerazione in un altro caso.

Riferiamoci all’ipotesi della crisi di liquidità dell’operatore economico, causata dalla morosità di propri debitori. E’ un’ipotesi anormale e imprevedibile la morosità di propri debitori? No. Purtroppo, la situazione del mercato e della puntualità dei pagamenti tra operatori e imprese espone ciascuno costantemente al rischio del mancato pagamento, rischio che si può riconnettere all’ordinario rischio di impresa. Sicchè, appare normale che l’imprenditore si organizzi in modo, ad esempio, da attivare un, sia pure oneroso, sistema di cessione dei crediti in luogo della riscossione, così da poter disporre della liquidità necessari ad onorare i propri debiti erariali, ferme restando eventuali altri azioni nei confronti dei debitori morosi.

Tuttavia, la questione affrontata dall’ordinanza della Cassazione è solo analoga, ma non coincidente con il caso della morosità di fornitori dell’imprenditore, perché concerne un comportamento della Pubblica Amministrazione. Nel caso di specie, l’operatore economico ha addotto, a fondamento della “forza maggiore” che gli ha impedito di pagare per tempo le proprie obbligazioni erariali, il rilevantissimo peso finanziario di spettanze di cui detto operatore risultava creditore nei confronti sempre della Pubblica Amministrazione.

Basta a negare la causa di forza maggiore la circostanza che il ritardo nei pagamenti da parte della PA sia “ricorrente” e in quanto tale “prevedibile”, tale quindi da lasciar considerare elemento di ordinaria e prudente gestione, come suggerisce l’ordinanza, l’accensione di mutui per disporre comunque della liquidità alla scadenza della cartella esattoriale?

Quello che sfugge con ogni evidenza alla Cassazione è la circostanza dell’identità soggettiva del soggetto che agisce per pretendere il pagamento dei tributi irrogando le connesse sanzioni, cioè la PA, e del soggetto che, non onorando nei tempi stabiliti le proprie obbligazioni, non ha pagato l’operatore economico, essendo causa della sua cristi di liquidità e, cioè, ancora una volta la PA.

E’ perfettamente intuibile che una cosa è l’esposizione al rischio di mercato di morosità di debitori privati; cosa totalmente diversa, invece, è la morosità della PA, per una serie di circostanze:

  1. perché dalla PA qualsiasi cittadino e impresa non può non aspettarsi comportamenti leali e di buona fede, tra i quali, per primo, quello di tenere conto, ai fini dell’irrogazione di sanzioni a qualsiasi titolo, proprio dei comportamenti della PA medesima;
  2. perché, soprattutto, la PA è:
    1. obbligata per legge, dal d.lgs 231/2002, a pagare con puntualità i propri fornitori entro 30 (o in casi eccezionali) 60 giorni. Si può osservare che anche il codice civile e i contratti tra le parti private prevedono analoghe obbligazioni. Ma, la PA è soggetta non ad un’obbligazione tra parti, ma ad un obbligo giuridico (oltre che morale), che, se violato, per altro, scatena responsabilità erariali e disciplinari, oltre che retributive, nei confronti dei responsabili;
    2. tenuta a risarcire il danno da ritardo.

Gli elementi di cui sopra rendono il ritardo nel pagamento della PA, forse, prevedibile in quanto “ricorrente”. Ma non lo trasformano di certo in una situazione “normale”: detto ritardo non può che qualificarsi per sua natura come “anormale” e, oltre tutto, inaccettabile.

Sostenerne la normalità, significa farsi garante di un disequilibrio francamente non costituzionalmente sostenibile nei rapporti economici. Ogni operatore economico, nei rapporti con la PA, secondo il ragionamento della Cassazione, dovrebbe considerare i costi dell’accensione di mutui, dovuti alla “normalità” di pagamenti ritardati. Le conseguenze di tale modo di ragionare sono paradossali: una parte del profitto dell’impresa va forzosamente, così, alle banche; si rompe il rapporto fiduciario tra PA ed operatori economici; il costo complessivo degli appalti pubblici finisce per salire di molto, visto che le imprese, per non incappare in pronunce come quella della Cassazione, sarebbero portate ad affrontare costi relativi a cessioni di credito o mutui o sconti, che non potrebbero non essere alla lunga riversati sui prezzi proposti alle PA.

Insomma, tutto il sistema degli appalti pubblici e dei rapporti debitore/creditore sottesi alla PA come committente finiscono per essere incisi negativamente, con ricadute estremamente negative anche sui conti pubblici.

E’ assolutamente vero e necessario applicare con rigore le norme sanzionatorie per cartelle tributarie non pagate, anche a scopo di deterrenza. Ma, occorre saper distinguere la posizione di chi intende eludere o evadere o nascondersi dietro cause di forza maggiore davvero inesistenti, da chi, invece, finisca per subire due volte l’azione della PA: una prima, quando essa, pagando in ritardo, da un lato vìoli i rapporti di correttezza e buona fede, concorrendo a crisi di liquidità; una seconda, quando sempre la PA, poi, persegua l’imprenditore a corto di liquidi perché non pagato dalla PA, lo sanzioni.

Si dirà: un conto è la PA debitrice morosa, poniamo un comune, altro con la PA chiamata doverosamente ad agire per la riscossione coattiva, poniamo l’Agenzia delle entrate.

Vero: ma, agli occhi del cittadino la PA è un unico soggetto, che si articola in diversi enti ed uffici, e dovrebbe agire con buona fede e correttezza conoscendo i dati.

L’alterità tra amministrazioni appaltanti e Agenzia delle entrate è vera, anche se poco percepibile dal cittadino normale. Ma, l’ordinamento, proprio in materia di appalti e, in termini generali, di pagamenti che la PA debba rivolgere ai privati, ha creato un fulcro di raccordo tra le PA competenti e gli enti competenti alla riscossione delle entrate: da ultimo, il fascicolo virtuale dell’operatore economico (Fvoe), nel quale l’Agenzia delle entrate fa confluire informazioni in ordine al corretto versamento dei tributi erariali. La PA non può e non deve pagare, e nel caso di partecipazione a procedure di gara, escludere l’operatore economico nel caso in cui risultino violazioni gravi, definitivamente accertate, degli obblighi relativi al pagamento delle imposte e tasse.

Parrebbe, oltre che possibile, legittimo e necessario poter verificare utilizzando le banche dati pubbliche se il mancato pagamento delle imposte e tasse non sia causato però dalla stessa PA. Gli appalti sono tracciati coi codici Cig e Cup: perché non mettere a disposizione l’accesso alle banche dati dell’Anac all’Agenzia delle entrate, per verificare l’aspetto della puntualità dei pagamenti da parte di una PA appaltatrice, come presupposto di legittimità dell’applicazione delle sanzioni o comunque come verifica obbligatoria in merito alle circostanze di “forza maggiore”? Sembra il minimo pretendere la bidirezionalità delle verifiche in merito al pagamento delle imposte e delle tasse.

Sono ragionamenti metagiuridici? Ma, non è certamente metagiuridico, ben oltre la ragionevolezza che deve sottendere qualsiasi interpretazione, considerare come accettabile, normale ed ordinaria, dunque prevedibile, la situazione del ritardo nel pagamento, tanto da evocare l’obbligo dell’accensione di un mutuo per farvi fronte?

Talmente poco metagiuridico è immaginare che la PA debba agire in modo coordinato, sia pure per il tramite dei suoi diversi enti ed organi, così da evitare che essa ad un tempo sia causa della crisi di liquidità e sia soggetto che sanzioni per il mancato pagamento nei termini, che esiste un filone interpretativo del tutto opposto a quello fatto inopportunamente proprio dall’ordinanza della Cassazione in commento. Filone proposto dai giudici territoriali, che già da tempo evidenziano come la rottura del patto di fiducia tra PA e impresa giustifichi proprio la presenza di quella forza maggiore tale da escludere la punibilità. Ne è esempio la a CTR Lombardia (Sez. XLIV, sentenza 25/11/2014, n. 6126): “Questo Giudice condivide pienamente la sentenza impugnata e le motivazioni della comparsa presentata dalla società, ma non condivide le argomentazioni poste a difesa dall’ufficio, nel proprio atto di appello, laddove scrive che nell’ambito del diritto tributario, un’ipotesi di forza maggiore può ricorrere, ad esempio, in caso di calamità naturali (terremoti, alluvione, eccetera) o fatti imprevedibili ed inevitabili di terzi (scioperi, furti ed altro) che in uguale misura possono impedire al contribuente l’adempimento di precisi obblighi di legge. Al contrario, per questo Consesso, anche il mancato pagamento di crediti da parte del mono-cliente può determinare giusto motivo di ritardo nel pagamento delle imposte. L’operato del contribuente non è punibile e, giustamente lo stesso ha invocato a propria giustificazione, l’esimente in questione. Il mancato pagamento di fatture scadute, come nel caso de quo, prova l’effettivo verificarsi di un evento, oggettivamente riconducibile al concetto di forza maggiore. In effetti, le difficoltà finanziarie del contribuente mal si conciliano con l’operato dell’ufficio, tenuto conto che, dapprima la Pubblica Amministrazione non paga puntualmente i propri fornitori e poi, la stessa AdE sanziona il medesimo contribuente, che ha pagato gli acconti d’imposta in ritardo, per mancanza di disponibilità”.

A questo modo di vedere più adeguato alla tutela dei rapporti economici si erano attenute le commissioni tributarie, smentite dalla Cassazione.

E’ noto che le pronunce degli ermellini “fanno diritto” per effetto della nomofilachia, sicchè il riferimento alle decisioni di giudici territoriali non supporta adeguatamente, sul piano strettamente giuridico, il ragionamento.

Ma, le valutazioni della Cassazione sono erronee in sé, per le motivazioni esposte prima, non in quanto non in linea con filoni interpretativi delle commissioni tributarie di segno contrario.

Risulta piuttosto evidente che la Cassazione della forza maggiore abbia valorizzato un’accezione tanto assoluta quanto lontana dalla realtà, accettando come normale l’inefficienza della PA, poggiandosi su sentenze della Cgue che, tuttavia, non hanno mai preso in considerazione l’inadempimento tributario causato da ritardo nei pagamento delle PA, situazione che in Europa non è dato riscontrare.

Il che rafforza l’impressione di meccanica ed acritica applicazione di conclusioni che la Cgue ha sancito per situazioni totalmente diverse da quella della PA che sanziona per ritardato versamento di tributi, causato da ritardi di pagamenti di altre PA volti ad onorare propri debiti nei confronti di appaltatori.

Un intervento normativo sul punto a questo punto si imporrebbe, per evitare di mettere il sigillo sull’assurdo.

Basterebbe prevedere che, laddove sia provato che la crisi di liquidità sia cagionata da ritardi rilevanti nei pagamenti ad opera delle PA (come nel caso di un operatore economico in monocommittenza da una PA o di una significativa percentuale del fatturato complessivo derivante da contratti di appalto pubblici), la sanzione eventualmente irrogata sia poi integralmente recuperata dall’appaltatore a valere sulla PA inerte o ritardataria, con ulteriore penale. O, meglio ancora, che l’Agenzia delle entrate in casi simili applichi la sanzione direttamente alla PA ritardataria, anche allo scopo di costruire un sistema di deterrenza e sanzione contro i ritardi nei pagamenti meglio funzionante di quelli fin qui inefficienti.

Insistere a scaricare sul sistema produttivo ed economico ritardi e inefficienze, tanto da considerarli normali e prevedibili e come tali fonte dell’incremento di costi di produzione e in definitiva del costo per appalti è, questo sì, quanto di più metagiuridico si possa immaginare, poiché tale visione fa della norma non una regola corretta regolazione di poteri e rapporti, ma un tabù, un moloch astratto ed assoluto, da applicare ciecamente al di là delle specificità “del caso” invece richieste dalla giurisprudenza della Cgue.

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